租賃的概念在中國一直比較模糊,一些人甚至連租賃的“賃”字都不會寫。如果租賃的分類不清,定位不明,不僅租賃業(yè)自身發(fā)展受到限止,還影響國家的司法、監(jiān)管和稅收。為了有一個公平的市場環(huán)境,租賃信息需要對外披露。按照不同的方式對外披露,有不同的披露效果。由于租賃的方式和結(jié)構(gòu)千變?nèi)f化,有許多概念又是從國外引進(jìn),因此要結(jié)合中國的特定環(huán)境給租賃進(jìn)行分類,以便讓公眾掌握正確的披露信息。
由于中國的稅收體系尚未完全和國際接軌,特別是按照生產(chǎn)型增值稅而不是消費型增值稅納稅的制度屬于中國特有的。因不同類型的租賃,其稅收的基數(shù)和稅率都有所不同,差別甚大。為了合理納稅,需要對租賃的種類進(jìn)行分類。
由于行業(yè)主管所處位置不同,司法部門、監(jiān)管部門、財政和稅收部門,對租賃有不同的解釋,對租賃的分類各有側(cè)重,在分類過程中要符合他們的標(biāo)準(zhǔn)和要求。隨著我國加入WTO,租賃按所有制分類發(fā)生結(jié)構(gòu)性變化,租賃本身也朝創(chuàng)新租賃階段發(fā)展,原來的分類方式需要不斷更新和拓展。要保持動態(tài)的分類體系,使之長期保持科學(xué)、正確的健康狀態(tài)。
自從引入“經(jīng)營租賃”這個外來概念后,由于前期沒有正確翻譯,許多人把租賃和融資租賃混在一起,把租賃界搞的困惑不清,更加模糊。不僅企業(yè)不知何從,連監(jiān)管部門、立法部門也很茫然。為了搞清租賃的本質(zhì),理清自相矛盾的理論,本站重新更新本欄目,讓企業(yè)明晰租賃的本質(zhì),讓監(jiān)管部門知道如何有效監(jiān)管,讓立法部門制定出符合行業(yè)發(fā)展的法律法規(guī),讓新來的學(xué)者能接受清晰的概念,不要用租賃疑惑人,也不要被租賃所疑惑。
我們通常所說的“租賃”是一個廣義的概念,它既包括傳統(tǒng)租賃,又包括現(xiàn)代租賃,是一個“大租賃”的概念。它的定義應(yīng)該是:在約定的時間內(nèi),以支付租金的方式使用他人資產(chǎn)。
上世紀(jì)80年代,融資租賃被引入中國后,由于傳統(tǒng)租賃還沒有恢復(fù),現(xiàn)代租賃不管是興旺時期還是衰落時期,都在租賃的含義逐漸被窄化,于是出現(xiàn)狹義租賃的概念。所謂“狹義租賃”只是設(shè)備融資租賃的范疇。90年代以后,傳統(tǒng)租賃又興旺發(fā)達(dá)起來,加上“經(jīng)營租賃”界于傳統(tǒng)租賃和現(xiàn)代租賃中間的這么一種模式在里面攪和,造成一些政策方面的誤判、誤導(dǎo)和無效監(jiān)管。因此有必要用分類的方式對此加以澄清。
由于分類是門科學(xué),不是誰分一下就得到認(rèn)可的,它還涉及許多部門的分類、監(jiān)管,不是簡單的學(xué)術(shù)之爭。經(jīng)過4000多年的發(fā)展,特別是50多年現(xiàn)代租賃的突起,使得租賃以很多種形態(tài),存在于經(jīng)濟(jì)活動中。他們有許多相似之處,有些卻有本質(zhì)的不同。因此租賃分類涉及到法律糾紛、財務(wù)處理、稅收政策、金融管制等與國家經(jīng)濟(jì)命脈相關(guān)的許多政策領(lǐng)域,對國家的金融秩序的穩(wěn)定和經(jīng)濟(jì)發(fā)展有很大的影響。
2005年中國租賃業(yè)已經(jīng)進(jìn)入創(chuàng)新時代,租賃的功能不僅是促進(jìn)銷售、投資和消費,還具有理財、資產(chǎn)管理和盤活閑置資產(chǎn)的功能。不同種類的租賃其功能的側(cè)重點不同,為了給企業(yè)經(jīng)營方向定位,租賃需要分類,以便選擇適合自己的經(jīng)營模式。
要想搞清租賃的分類首先看國家統(tǒng)計局是怎樣分類的。
按統(tǒng)計分類:
1994年的分類GB/T 4754-94:
I門6873類——金融保險業(yè)門、融資租賃公司類
J門7200類——房地產(chǎn)業(yè)門、房地產(chǎn)開發(fā)與經(jīng)營業(yè)類(包括各類房地產(chǎn)經(jīng)營、房地產(chǎn)交易、房地產(chǎn)租賃等活動。)
K門9700類——社會服務(wù)業(yè)門、租賃服務(wù)業(yè)類(包括提供機(jī)械電子設(shè)備、交通工具、辦公用品、家庭生活用品、文化體育用品等租賃活動。)
這個分類非常不適應(yīng)現(xiàn)代租賃業(yè)的發(fā)展,已經(jīng)過時被淘汰。但與其相關(guān)的政策法規(guī)并沒有隨之變更,因此把這個分類擺在這里。
2003年的分類GB/T4754-2002:
第三產(chǎn)業(yè)L門73類——租賃和商務(wù)服務(wù)門、租賃業(yè)類
各種類型的租賃已經(jīng)歸作一個大類獨立存在,屬于商務(wù)服務(wù)(注意:不是計劃經(jīng)濟(jì)時的“商業(yè)服務(wù)”概念)的范疇。其他門類里再也找不到任何租賃的影子。有人說“某某”租賃不是租賃,只是打著租賃招牌,不應(yīng)化歸租賃業(yè)。
融資租賃就是把設(shè)備貸款引入租賃后形成的狹義租賃,我們自認(rèn)為是租賃業(yè)。其他行業(yè)引入“租賃”后產(chǎn)生的狹義租賃也同樣是租賃業(yè)。因為它們都有服務(wù)貿(mào)易的屬性,商務(wù)服務(wù)的性質(zhì),我們不能只認(rèn)自己的創(chuàng)新,不認(rèn)別人的創(chuàng)新。甚至把“人才”租賃偏激地解釋為販賣人口,還說國外根本就沒有這個名詞。(有資料顯示國外把人才租賃稱為:Talent Tenancy)
有人強(qiáng)調(diào)我們稅法都是針對設(shè)備而言的,設(shè)備有折舊知識沒有折舊。諸不知包括我國在內(nèi),世界已經(jīng)進(jìn)入知識經(jīng)濟(jì)時代,我國的軟件也有折舊政策。不應(yīng)總用舊觀念把“商業(yè)服務(wù)”攪和在一起。
按照合同分類(私法):
租賃合同——是出租人將租賃物交付承租人使用、收益,承租人支付租金的合同。
融資租賃合同——是出租人根據(jù)承租人對出賣人、租賃物的選擇,向出賣人購買租賃物,提供給承租人使用,承租人支付租金的合同。
這個分類是《中華人民共和國合同法》的分類,租賃合同,承租人享有使用、收益權(quán),出租人享有占有、處置權(quán)。融資租賃合同中承租人享有使用、收益、占有權(quán),出租人只享有處置權(quán)。
為了更好地理解法律分類,選擇英文從側(cè)面詮釋這兩種租賃:
租賃(rent)通常理解的傳統(tǒng)租賃,出租的是物件和服務(wù)。它的特點:租金是以承租人占用出租人的物件和服務(wù)計算的。習(xí)慣上稱之為“出租服務(wù)”,咬文嚼字者說這個說法不完善,卻又拿不出更好的名詞。因為所有的租賃形式都有服務(wù),租賃已經(jīng)不局限于實物,無形資產(chǎn)也可以租賃。
融資租賃(financial leasing)可以翻譯成財務(wù)租賃,也可以翻譯成金融租賃(在中國這個名詞被金融機(jī)構(gòu)占用),通常被理解為現(xiàn)代租賃。它的特點:以物為載體,出租資金和服務(wù)。租金是以承租人占用出租人資金和服務(wù)的時間計算的。正因如此,許多人才大聲急呼融資租賃需要嚴(yán)格監(jiān)管。
不管是傳統(tǒng)租賃還是現(xiàn)代租賃都被印上時代的烙印,為此,本站命名為“現(xiàn)代租賃網(wǎng)”也是一個廣義租賃的概念,不管是租賃還是融資租賃都在發(fā)展,并且有相互融合的趨勢。由此產(chǎn)生一種新的租賃模式“operation leasing”被翻譯成經(jīng)營租賃。從它的特點:以物為載體,出租資金和服務(wù)。租金是以承租人占用出租人資金和服務(wù)的時間計算的。與融資租賃的區(qū)別:留有一定比例的余值,不是全額資金。由于不完全性,在會計處理上是按照rent處理的。正因如此,現(xiàn)在已經(jīng)習(xí)慣把中文的租賃(rent)說成經(jīng)營租賃(operation leasing)。目前業(yè)界在這方面處于嚴(yán)重的混亂和矛盾之中。我以為:經(jīng)營租賃就是融資租賃的一種特殊形式,科學(xué)的翻譯應(yīng)該是“經(jīng)營性融資租賃”。意思就是說:它是融資租賃的范疇(涉及出租資金),但增加“經(jīng)營”成分。如果不是這樣理解就會出現(xiàn)現(xiàn)在的混亂:
管理部門把經(jīng)營租賃當(dāng)作租賃來管,不設(shè)門檻,企業(yè)可以出租資金和服務(wù)不受融資租賃監(jiān)管限制,逃避了租賃監(jiān)管;稅務(wù)部門把經(jīng)營租賃當(dāng)租賃來管,明明是出租資金卻按照出租服務(wù)全額征稅,讓企業(yè)把本都賠進(jìn)去。
在租賃的分類問題上沒有專家,只有國家標(biāo)準(zhǔn)。專家給租賃分類完全是一種噱頭,僅當(dāng)熱鬧看,但不失從專家的分類中找到多種經(jīng)營模式。
按公法分類:
會計準(zhǔn)則
融資租賃是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃。所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移,也可能不轉(zhuǎn)移。滿足下列條件之一的就是融資租賃:
(1) 在租賃期屆滿時,租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。
(2) 承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán),所訂立的購價預(yù)計將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值,因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。
(3) 租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分。但是,如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分,則該項標(biāo)準(zhǔn)不適用。
(4)就承租人而言,租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值;就出租人而言。租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值。但是,如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分、則該項標(biāo)準(zhǔn)不適用。
準(zhǔn)則所稱最低租賃付款額是指,在租賃期內(nèi),承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(不包括或有租金和履約成本),加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。但是,如果承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán),所訂立的購價預(yù)計將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值、因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán),則購買價格也應(yīng)當(dāng)包括在內(nèi)?;蛴凶饨鹗侵?,金額不固定、以時間長短以外的其他因素(如銷售百分比。使用量、物價指數(shù)等)為依據(jù)計算的租金。履約成本是指,在租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用成本;如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、人員培訓(xùn)費、維修費、保險費等。
準(zhǔn)則所稱最低租賃收款額是指,最低租賃付款額加上獨立于承租人和出租人、但在財務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方對出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值。
(5)租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊,如果不作較大修整,只有承租人才能使用。
經(jīng)營租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。
稅法
出租服務(wù)——法律上的租賃業(yè)務(wù),按照商務(wù)服務(wù)標(biāo)準(zhǔn),租金部分全額納稅
融資租賃(有條件銷售)——銷售時提供金融服務(wù),過去是按照金融保險業(yè)標(biāo)準(zhǔn),差額部分納稅。現(xiàn)在應(yīng)該說是合理納稅,與金融業(yè)納稅標(biāo)準(zhǔn)沒有關(guān)系,比金融業(yè)更合理(銀行是利息納稅,屬重復(fù)納稅),是租賃業(yè)獨有的稅種。
經(jīng)營租賃——因為具備國家稅務(wù)總局頒布的《營業(yè)稅稅目注釋》的定義:“融資租賃,是指具有融資性質(zhì)和所有權(quán)轉(zhuǎn)移特點的設(shè)備租賃業(yè)務(wù)。即:出租人根據(jù)承租人所要求的規(guī)格、型號、性能等條件購入設(shè)備租賃給承租人,合同期內(nèi)設(shè)備所有權(quán)屬于出租人,承租人只擁有使用權(quán),合同期滿付清租金后,承租人有權(quán)按殘值購入設(shè)備,以擁有設(shè)備的所有權(quán)。凡融資租賃,無論出租人是否將設(shè)備殘值銷售給承租人,均按本稅目征稅?!币虼藨?yīng)該按照融資租賃標(biāo)準(zhǔn)納稅,但有的稅務(wù)官員卻不這樣認(rèn)為。
隨著我國稅制改革,這部分有可能又要重新改寫。
按照監(jiān)管分類:
銀監(jiān)會
融資租賃業(yè)務(wù),是指出租人根據(jù)承租人對出賣人、租賃物的選擇,向出賣人購買租賃物件,提供給承租人使用,向承租人收取租金的交易,它以出租人保留租賃物的所有權(quán)和收取租金為條件,使承租人在租賃合同期內(nèi)對租賃物取得占有、使用和受益的權(quán)利。
經(jīng)營性租賃業(yè)務(wù),尚未定義。
商務(wù)部
融資租賃公司——從事融資租賃業(yè)的租賃公司
其他租賃公司——從事除融資租賃業(yè)務(wù)的租賃公司
按其他性質(zhì)分類:
按融資貨幣分類:
本幣租賃——提供以人民幣為基礎(chǔ)計算租金的租賃服務(wù)。
外幣租賃——提供以外幣為基礎(chǔ)計算租金的租賃服務(wù)。
按服務(wù)地區(qū)分類:
境內(nèi)租賃——出租人和承租人都在中華人民共和國境內(nèi)的租賃業(yè)務(wù)。
跨境租賃——出租人或承租人有一方在中華人民共和國境外的租賃業(yè)務(wù)。
按資產(chǎn)分類:
動產(chǎn)租賃——出租的是機(jī)械設(shè)備、儀器儀表和交通工具等。
不動產(chǎn)租賃——出租的是房地產(chǎn)等固定資產(chǎn)。
按融資方式分類:
表內(nèi)融資——租賃物件折舊在承租人一方的屬于表內(nèi)融資
表外融資——凡折舊在出租人一方的融資租賃方式,都屬于表外融資。
因為融資租賃是現(xiàn)代租賃的主力軍,因此著重介紹部分融資租賃的種類。
簡單融資租賃
承租人有意向通過出租人租賃由承租人選擇需要購買的租賃物件,出租人通過對租賃項目風(fēng)險評估后愿意出租租賃物件給承租人使用。為取得租賃物件,出租人首先全額融資購買承租人選定的租賃物件,按照固定的利率和租期,根據(jù)承租人占壓出租人融資本金時間的長短計算租金,承租人按照租約支付每期租金,期滿結(jié)束后以名義價格將租賃物件所有權(quán)賣給承租人。在整個租賃期間承租人沒有所有權(quán)但享有使用權(quán),并負(fù)責(zé)維修和保養(yǎng)租賃物件。出租人對租賃物件的好壞不負(fù)任何的責(zé)任,設(shè)備折舊在承租人一方。
經(jīng)營性租賃
在融資租賃的基礎(chǔ)上計算租金時留有超過10%以上的余值,租期結(jié)束時,承租人對租賃物件可以選擇續(xù)租、退租、留購。出租人對租賃物件可以提供維修保養(yǎng),也可以不提供,會計上由出租人對租賃物件提取折舊。
融資轉(zhuǎn)租賃
租賃公司若從其他租賃公司融資租入的租賃物件,再轉(zhuǎn)租給下一個承租人,這種業(yè)務(wù)方式叫融資轉(zhuǎn)租賃,一般在國際間進(jìn)行。此時業(yè)務(wù)做法同簡單融資租賃無太大區(qū)別。出租方從其他租賃公司租賃設(shè)備的業(yè)務(wù)過程,由于是在金融機(jī)構(gòu)間進(jìn)行的,在實際操作過程中,只是依據(jù)購貨合同確定融資金額,在購買租賃物件的資金運行方面始終與最終承租人沒直接的聯(lián)系。在做法上可以很靈活,有時租賃公司甚至直接將購貨合同做為租賃資產(chǎn)簽訂轉(zhuǎn)租賃合同。這種做法實際是租賃公司融通資金的一種方式,租賃公司做為第一承租人不是設(shè)備的最終用戶,因此也不能提取租賃物件的折舊。轉(zhuǎn)租賃的另一功能就是解決跨境租賃的法律和操作程序問題。
返還式租賃
返還式租賃是簡單融資租賃的一個分支,它的特點是承租人與租賃物件供貨人是一體,租賃物件不是外購,而是承租人在租賃合同簽約前已經(jīng)購買并正在使用的設(shè)備。承租人將設(shè)備賣給租賃公司,然后做為租賃物件返租回來,對物件仍有使用權(quán),但沒有所有權(quán)。設(shè)備的買賣是形式上的交易,承租企業(yè)需將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)為融資租入固定資產(chǎn)。返還式租賃強(qiáng)調(diào)了租賃融資功能,失去了租賃的促銷功能,類似于“典當(dāng)”業(yè)務(wù)。企業(yè)在不影響生產(chǎn)的同時,擴(kuò)大流動資金來源,是一種金融活動。
杠桿租賃
杠桿租賃屬于依靠政策的租賃(制度租賃),專門做大型租賃項目的一種有稅收好處的融資租賃。主要是由一家租賃公司牽頭作為主干公司,為一個超大型的租賃項目融資。首先成立一個脫離租賃公司主體的操作機(jī)構(gòu)——專為本項目成立資金管理公司出項目總金額20%以上的資金,其余部分資金來源主要是吸收銀行和社會閑散游資,利用100%享受抵稅的好處“以二博八”的杠杠方式,為租賃項目取得巨額資金。其余做法與融資租賃基本相同,只不過合同的復(fù)雜程度因涉及面廣,隨之增大。由于可享受稅收好處,操作規(guī)范、綜合效益好、租金回收安全、費用低,一般用于飛機(jī)、輪船、通訊設(shè)備和大型成套設(shè)備的融資租賃。也是將社會閑散資金吸引到投資活動中的辦法之一。
節(jié)稅租賃
按照我國的稅法,融資租賃的還租資金只能從折舊、利息(可攤?cè)氤杀荆┲衼?,超過部分要用稅后利潤(不可攤?cè)氤杀荆┻€款。當(dāng)租期和折舊年限相等時,從資金平衡表中可以看出整個租期前半部分折舊加利息大于租金,后半部分小于租金,但整體差額合計為“零”,可以說不用納稅或者少納稅。如果租期短于租賃物件的折舊期時折舊加利息,不可攤?cè)氤杀镜馁Y金還租的份額要大,企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)就重。如果將租賃留有一定的余值,并將它按比例和折舊余值相匹配,這是的資金平衡表和折舊與租期相等的效果是一樣的,可以達(dá)到節(jié)稅的目的。這種租賃就是節(jié)稅租賃。
百分比租賃
百分比租賃是把租賃收益和租賃物件營運收益相聯(lián)系的一種租賃形式。承租人向出租人繳納一定的基本金后,其余的租金是按承租人營業(yè)收入的一定比例支付租金(或有租金)。出租人實際參予了出租人的經(jīng)營活動,并承擔(dān)了經(jīng)營風(fēng)險。
風(fēng)險租賃
風(fēng)險租賃是指在成熟的租賃市場上,出租人以租賃債權(quán)和投資方式將設(shè)備出租給特定的承租人,出租人獲得租金和股東權(quán)益作為投資回報的一項租賃交易。簡而言之,風(fēng)險租賃就是出租人以承租人的部分股東權(quán)益作為租金的一種租賃形式,這也正是風(fēng)險租賃的實質(zhì)所在。
結(jié)構(gòu)式參與租賃
這是以推銷為主要目的的融資租賃新方式,它吸收了風(fēng)險租賃的一部分經(jīng)驗,結(jié)合行業(yè)特性新開發(fā)的一種租賃產(chǎn)品。主要特點是:融資不需要擔(dān)保;出租人是以供貨商為背景組成的;沒有固定的租金約定,而是按照承租人的現(xiàn)金流量折現(xiàn)計算融資回收;因此沒有固定的租期;出租人除了取得租賃收益外還取得部分年限參與經(jīng)營的營業(yè)收入。
合成租賃
它擴(kuò)展了融資租賃的內(nèi)涵,除了提供金融服務(wù)外還提供經(jīng)營服務(wù)和資產(chǎn)管理服務(wù),是一種綜合性全方位的租賃服務(wù),租賃的收益因此擴(kuò)大而風(fēng)險因此而減少,使租賃更顯露服務(wù)貿(mào)易特征。完成這項綜合服務(wù)需要綜合性人才,因此也體現(xiàn)知識在服務(wù)中的重要位置,合成租賃的發(fā)展,將成熟的租賃行業(yè)帶入知識經(jīng)濟(jì)時代。
委托租賃
委托租賃是出租人在經(jīng)營租賃的無形資產(chǎn)。如果從事的是經(jīng)營性租賃,這種委托租賃就是在經(jīng)營經(jīng)營性租賃。如果從事的是融資租賃,這種委托租賃就是在經(jīng)營融資租賃。委托租賃的一大特點就是可以讓沒有租賃經(jīng)營權(quán)的企業(yè),可以“借權(quán)”經(jīng)營。一般企業(yè)利用租賃的所有權(quán)與使用權(quán)分離的特性,享受加速折舊,規(guī)避政策限制。電子商務(wù)租賃也是依靠委托租賃作為商務(wù)租賃平臺的。
聯(lián)合租賃
類似銀團(tuán)貸款,既由兩家以上租賃公司共同對一個項目進(jìn)行聯(lián)合融資,提供租賃服務(wù)。其聯(lián)合的方式可以是緊密的,也可以是松散型的。聯(lián)合的主體可以是融資租賃公司,也可以是非融資租賃公司或其他戰(zhàn)略投資人。
創(chuàng)新租賃
租賃在中國,已經(jīng)進(jìn)入第三個發(fā)展階段——創(chuàng)新租賃。它是以保障租賃當(dāng)事人各方利益的同時,將風(fēng)險分散到當(dāng)事人中間。具體做法靈活多變。實際上,它已經(jīng)將融資租賃和經(jīng)營性租賃結(jié)合起來,發(fā)展成現(xiàn)代租賃。由于需要創(chuàng)新,因此每個項目的做法都會有所不同。創(chuàng)新是該項租賃業(yè)務(wù)的生命。